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Chiarezza e motivazione degli atti, nulli gli avvisi di liquidazione “scarni”

29 Giugno 2021

Abstract

La Corte di Cassazione conferma il proprio orientamento secondo cui sono nulli per difetto di motivazione gli avvisi di liquidazione dell’imposta di registro incomprensibili in quanto privi di riferimenti all’atto enunciato, all’aliquota applicata ed alle specifiche norme di legge a fondamento dell’imposizione.

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La Corte di Cassazione ritorna sulla vexata quaestio della motivazione degli avvisi di liquidazione emessi ai fini dell’imposta di registro relativa ai decreti ingiuntivi con un’ordinanza (la n. 17482 del 18 giugno 2021) che, collocandosi nel solco di un orientamento che si può dire ormai consolidato, tenta di valorizzare appieno il portato dell’art. 7 della Legge n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) a detrimento di una prassi piuttosto diffusa che vede gli uffici dell’Amministrazione finanziaria emettere provvedimenti immotivati e improntati a una tecnica redazionale lesiva del diritto di difesa del contribuente, oltreché del più basilare interesse all’agevole comprensione della contestazione mossa nei suoi riguardi.

Nel caso di specie una società di capitali ricorreva per cassazione avverso una pronuncia della Commissione Tributaria Regionale della Campania con cui, in parziale revisione della sentenza di primo grado, veniva annullato un avviso di liquidazione dell’imposta di registro nella sola parte relativa alla tassa di titolo, dovuta in forza di un’enunciazione formulata in sede di decreto ingiuntivo, relativa a un contratto di finanziamento originariamente ottenuto da altro soggetto e poi ceduto alla società ricorrente.

Quanto all’imposta di registro dovuta in misura fissa per la registrazione del decreto ingiuntivo, invece, il Collegio di secondo grado statuiva nel senso della legittimità dell’avviso di liquidazione in quanto, a suo giudizio, correttamente motivato in parte qua.

In altre parole, il giudice del gravame operava una inedita scissione di contenuti dell’avviso di liquidazione, ritenendo di ravvisare “una doppia imposizione: la tassa di registro in misura fissa sul D.I. ….la tassa di registro in misura fissa sul contratto di cessione del suddetto credito…”: operazione ermeneutica di vero e proprio “sdoppiamento ideologico” dell’atto (l’espressione è dei giudici di legittimità), ritenuta illegittima dalla Suprema Corte.

Inibita nella possibilità di moltiplicare in via interpretativa l’imposizione ai fini del registro la Commissione regionale scivolava, inoltre, sulla problematica della chiara ed univoca motivazione degli atti, determinando l’accoglimento del ricorso da parte della Corte che, cassando la sentenza di secondo grado e decidendo nel merito, annullava l’avviso di liquidazione oggetto dell’originaria impugnazione.

Il provvedimento infatti, presentava molteplici deficit motivazionali: inserimento dei soli dati identificativi del decreto ingiuntivo, indicazione dell’importo richiesto a titolo di imposta ma senza alcun riferimento alla tassa di titolo afferente all’enunciazione, non riconducibilità dell’importo in questione agli scarni dati relativi all’atto sottoposto a imposizione. La conseguenza era l’assoluta incomprensibilità dell’avviso, in spregio all’obbligo di chiarezza e motivazione degli atti sancito dall’art. 7 dello Statuto.

Se la norma, nel richiamare l’art. 3 della Legge n. 241/1990 che sancisce il generale obbligo di motivazione dei provvedimenti amministrativi, prevede che gli atti dell’Amministrazione finanziaria devono indicare chiaramente “i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hanno determinato la decisione dell’amministrazione”, il provvedimento in oggetto non poteva che apparire, agli occhi dei giudici di legittimità, totalmente carente dei requisiti in parola, mancando di qualsiasi riferimento all’atto enunciato, all’aliquota applicata e persino alle specifiche disposizioni di legge poste a fondamento dell’imposizione, sostituite dal solo riferimento al “D.P.R. 131/86”, senza ulteriore specificazione: ciò che, secondo l’autorevole parere della Corte, “non basta a soddisfare l'obbligo di motivazione perché il riferimento non consente di individuare con chiarezza in base a quale disposizione la pretesa impositiva è stata avanzata”.

Inoltre l’inserimento nell’avviso e nel modulo per il pagamento dell’imposta di oscure abbreviazioni (come “prop” per “proporzionale”, ma invero in relazione a un importo non riferito a un’imposta proporzionale) rendeva tutt’altro che agevole e immediata la comprensione delle ragioni poste a fondamento della pretesa erariale, minando il diritto di difesa del contribuente.

L’ordinanza n. 17482/2021, pertanto, nello stabilire che “l'avviso di accertamento, sia con riguardo alle imposte dirette che alle indirette, deve contenere, a pena di nullità, l'indicazione dell'imponibile, dell'aliquota applicata e dell'imposta liquidata, nonché dei criteri richiamati ai fini della rettifica”, si pone stabilmente nel solco da tempo tracciato dalla giurisprudenza di legittimità, riaffermato anche dalla recente sentenza n. 4112/2021, che ha chiaramente statuito che “l’avviso di liquidazione (sia in relazione al suo contenuto, che in relazione ai suoi allegati) deve essere autosufficiente sul piano dell’informazione al contribuente circa la causa e l’oggetto della pretesa impositiva”.

Alle condivisibili statuizioni della Sezione tributaria, volte a tutelare l’esigenza di chiarezza e intelligibilità dei provvedimenti, potrebbero aggiungersi altre considerazioni formulate e recepite in giurisprudenza, tanto di merito quanto di legittimità. Tra le problematiche affrontate dal diritto vivente assume un certo rilievo, ad esempio, quella della mancata allegazione dell’atto cui è riferito l’avviso di liquidazione notificato al contribuente. La necessità dell’allegazione dell’atto presupposto, parimenti sancita dal citato art. 7 dello Statuto, costituisce anch’essa un principio basilare, volto a tutelare al meglio il diritto di difesa del contribuente, il quale deve avere piena cognizione delle ragioni della pretesa fiscale, anche al fine di poter valutare nell’immediato l’opportunità di un’impugnazione senza spendersi in estenuanti ricerche o in parabole interpretative della volontà dell’Amministrazione[1].

F.N.


[1] Per approfondire questo specifico aspetto, che la decisione qui commentata non affronta, si segnala ex pluribus l’ordinanza n. 29491/2018, secondo cui “l’avviso di liquidazione […] che indichi soltanto la data ed il numero del provvedimento civile oggetto della registrazione, senza allegarlo, è illegittimo, per difetto di motivazione, in quanto l’obbligo di allegazione, previsto dalla L. n. 212 del 2000, art. 7, mira a garantire al contribuente il pieno ed immediato esercizio delle sue facoltà difensive, laddove, in mancanza, egli sarebbe costretto ad una attività di ricerca, che comprimerebbe illegittimamente il termine a sua disposizione per impugnare” (nella giurisprudenza di merito, invece, si vedano le pregevoli pronunce n. 2846/2019 della CTR Lombardia-Milano e n. 110/2018 della CTP di Vicenza).

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