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Aggiustamenti TP di fine anno soggetti all’obbligo di comunicazione ai sensi della Direttiva DAC 6

L’Agenzia delle entrate (“Agenzia”), con la Risoluzione n. 78/E del 31 dicembre 2021, ha affrontato la tematica relativa all’obbligo di comunicazione, ai sensi del d.lgs. 30 luglio 2020, n. 100 (di recepimento della Direttiva (UE) 2018/822 – “Direttiva DAC 6”), degli aggiustamenti di fine anno ai prezzi di trasferimento, effettuati a favore di società controllate non residenti (“TP Adjustment”), in presenza di determinate caratteristiche.

La richiesta di chiarimenti circa la sussistenza di detto obbligo di comunicazione è pervenuta all’Agenzia da alcune società facenti parte di diversi gruppi multinazionali (“Società Istanti”). Le Società Istanti hanno precisato che, al termine di ciascun esercizio, le stesse verificano il risultato operativo conseguito dalle proprie consociate estere. Al fine di garantire a queste ultime una marginalità in linea con il principio di libera concorrenza, le Società Istanti, laddove tale risultato si ponga al di sotto di una certa marginalità target, effettuano, in loro favore, alcuni aggiustamenti dei prezzi relativi alle transazioni intercompany poste in essere durante l’anno. Tali TP Adjustment vengono calcolati nel mese di gennaio del periodo d’imposta successivo a quello dell’effettiva contabilizzazione degli stessi e fatturati entro il termine del successivo 31 marzo.

Le Società Istanti, dunque, si sono chieste se i TP Adjustment possano o meno ricondursi all’hallmark ex lett. C (“Elementi distintivi specifici collegati alle operazioni transfrontaliere”), punto 1, lettera b), sub 1) e sub 2), di cui all’Allegato 1 al d.lgs. n. 100/2020. Si tratta, in estrema sintesi, di quei meccanismi transfrontalieri che prevedono pagamenti deducibili effettuati tra due o più imprese associate, quando il destinatario è residente i) in una giurisdizione che non impone alcuna imposta sul reddito delle società o impone un’imposta sul reddito delle società il cui tasso è pari o prossimo allo zero; oppure ii) in una giurisdizione valutata come non cooperativa dagli Stati membri dell’Unione europea o nel quadro dell’OCSE.

A parere delle stesse Società Istanti, essendo i TP Adjustment delle mere rettifiche dei prezzi originariamente applicati alle transazioni, gli stessi non si qualificherebbero come “pagamenti transfrontalieri deducibili effettuati tra due o più imprese associate”, ex Allegato 1, lett. C, al d.lgs. n. 100/2020 e, dunque, non dovrebbero rilevare, ai fini degli obblighi di comunicazione, neanche se effettuati a favore di società controllate residenti in giurisdizioni aventi le caratteristiche sopra indicate.

Secondo l’Agenzia (la quale richiama i principi già dalla stessa espressi nella Circolare 10 febbraio 2021, n. 2, contenente i chiarimenti in tema di meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di comunicazione), invece, i TP Adjustment sono soggetti all’obbligo di comunicazione di cui all’art. 3, c. 7, del d.lgs. n. 100/2020. In particolare, tale obbligo sussisterebbe al verificarsi delle ulteriori condizioni dettate dagli artt. 6 e 7 del D.M. 17 novembre 2020 (i.e. criterio della potenziale riduzione di imposta e criterio del vantaggio principale) relativamente al punto 1, lett. b), sub 1), dell’Allegato 1, lett. C, al d.lgs. n. 100/2020, e dal solo artt. 6 del predetto D.M. 17 novembre 2020 (i.e. criterio della potenziale riduzione di imposta) relativamente al punto 1, lett. b), sub 2).

In primo luogo, viene osservato che la politica di transfer pricing di un gruppo multinazionale rientra nella definizione di “meccanismo transfrontaliero” prevista dall’art. 2, c. 1, lett. a), del d.lgs. n. 100/2020. Per “meccanismo transfrontaliero”, infatti, deve intendersi uno schema, un accordo o un progetto riguardante l’Italia e una o più giurisdizioni estere, qualora si verifichi almeno una delle condizioni fissate dal medesimo comma 1, tra cui quella per cui “non tutti i partecipanti allo schema, accordo o progetto risiedono, ai fini fiscali, nel territorio dello Stato”. La Circolare n. 2/2021 ha, infatti, chiarito che costituisce “accordo” una qualsiasi intesa legalmente vincolante; sotto tale profilo, dunque, a parere dell’Agenzia, le politiche di TP sono da qualificarsi alla stregua di un accordo. Le stesse, infatti, sono parte integrante i vari accordi via via stipulati con le subsidiaries estere e, comunque, hanno anche efficacia vincolante all’interno del singolo gruppo multinazionale.

Dopo aver qualificato le politiche di TP quali meccanismi transfrontalieri, l’Agenzia prosegue verificando l’eventuale sussistenza degli elementi distintivi di cui all’Allegato1 del d.lgs. n. 100/2020. Ai sensi della lett. C, punto 1, del suddetto Allegato 1, è individuato “[u]n meccanismo che prevede pagamenti transfrontalieri deducibili effettuati tra due o più imprese associate, dove si verifica almeno una delle condizioni seguenti: (…) b) nonostante il destinatario sia residente ai fini fiscali in una giurisdizione, quest’ultima: 1) non impone alcuna imposta sul reddito delle società o impone un’imposta sul reddito delle società il cui tasso è pari o prossimo a zero; oppure 2) è inserita in un elenco di giurisdizioni di paesi terzi che sono state valutate collettivamente dagli Stati membri o nel quadro dell’OCSE come non cooperative”.

Pertanto, ad avviso dell’Agenzia i TP Adjustment, ove effettuati a favore di società controllate residenti in giurisdizioni aventi le caratteristiche succitate, rientrano nell’elemento distintivo di cui al punto 1, poiché “con riferimento alla nozione di pagamento assume rilevanza il concetto di componente negativo di reddito fiscalmente deducibile” (cfr. Circolare n. 2/2021).

Per quanto riguarda i tempi entro cui assolvere detto obbligo, secondo l’Agenzia il contribuente, in ossequio alla disposizione di cui all’art. 2 del D.M. 17 novembre 2020, deve effettuare la comunicazione entro i trenta giorni che decorrono dal momento in cui il meccanismo transfrontaliero ha esplicato i suoi effetti giuridici, oppure da quello in cui avviene la transazione finanziaria. Per le comunicazioni successive alla prima, invece, il suddetto termine di trenta giorni decorre dalla data di approvazione del bilancio della Società controllante che predispone l’aggiustamento.

La posizione che l’Agenzia assume, nel qualificare i TP Adjustment quali “pagamenti transfrontalieri” – e come tali, per l’appunto, soggetti all’obbligo di comunicazione – appare forse eccessivamente rigida.

R.C.

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